Wpisy

Wprowadzone w ramach Polskiego Ładu zmiany w cenach transferowych (i szerzej, podatkach dochodowych) sprawiły, że podatnicy po raz kolejny mają wątpliwości odnośnie zakresu i sposobu realizacji obowiązków w obszarze cen transferowych za lata 2021-2022. 

W artykule wyjaśniamy zatem najważniejsze kwestie i obszary wynikające ze zmian i regulacji obowiązujących względem roku 2021 i 2022

Ceny transferowe – limity 2021

W kontekście limitów transakcyjnych w 2021 roku zastosowanie mają obowiązujące od 2019 roku regulacje tj. lokalna dokumentacja cen transferowych jest sporządzana dla transakcji kontrolowanej o charakterze jednorodnym, której wartość przekracza w roku podatkowym następujące progi dokumentacyjne:

1) 10.000.000 zł – w przypadku transakcji towarowej;

2) 10.000.000 zł – w przypadku transakcji finansowej;

3) 2.000.000 zł – w przypadku transakcji usługowej;

4) 2.000.000 zł – w przypadku innej transakcji niż określona w pkt 1-3

Do transakcji innych (pkt 4) można zaliczyć wszelkie transakcje dot. operacji na kapitałach, konwersji zadłużenia, umorzenia długów, wymiany udziałów itd. 

Dodatkowo, w przypadku transakcji kontrolowanych z podmiotem mającym miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową próg dokumentacyjny wynosi 100.000 zł, niezależnie od rodzaju transakcji.

Oprócz tego do sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych są obowiązani podatnicy i spółki niebędące osobami prawnymi dokonujący transakcji kontrolowanej lub transakcji innej niż transakcja kontrolowana, jeżeli rzeczywisty właściciel ma miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową oraz wartość tej transakcji za rok podatkowy, a w przypadku spółek niebędących osobami prawnymi – za rok obrotowy, przekracza 500.000 zł. Co jednak istotne obowiązek ten dotyczy wyłącznie transakcji zakupu towarów/usług. W przypadku transakcji sprzedaży (gdzie polski podatnik otrzymuje zapłatę) nie znajduje on zastosowania. 

Ceny transferowe – limity 2022

W kontekście limitów transakcyjnych w 2022 roku zastosowanie mają takie same regulacje jak wskazane powyżej, co oznacza, że nowelizacja w ramach Polskiego Ładu nie wprowadziła zmian w tym zakresie. 

Ceny transferowe – kto ma obowiązek 2021

W kontekście dokumentacji cen transferowych za rok 2021 obowiązek spoczywa na podmiotach powiązanych, realizujących ze sobą transakcje, przekraczające w roku podatkowym wskazane wyżej limity. 

Co jednak istotne, obowiązek sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych nie ma zastosowania do transakcji kontrolowanych:

1) zawieranych wyłącznie przez podmioty powiązane mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w roku podatkowym, w którym każdy z tych podmiotów powiązanych spełnia łącznie następujące warunki:

  • nie korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 6,
  • nie korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 i 34a,
  • nie poniósł straty podatkowej;

2) objętych uprzednim porozumieniem cenowym w okresie, którego dotyczy to porozumienie;

3) których wartość w całości trwale nie stanowi przychodu albo kosztu uzyskania przychodu, z wyłączeniem transakcji finansowych, transakcji kapitałowych oraz transakcji dotyczących inwestycji, środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych;

4) między spółkami tworzącymi podatkową grupę kapitałową;

5) w przypadku gdy powiązania wynikają wyłącznie z powiązania ze Skarbem Państwa lub jednostkami samorządu terytorialnego lub ich związkami;

6) w których cena została ustalona w trybie przetargu nieograniczonego na podstawie ustawy z dnia 11 września 2019 r. – Prawo zamówień publicznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1129 i 1598);

7) realizowanych między grupą producentów rolnych wpisaną do rejestru, o którym mowa w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. o grupach producentów rolnych i ich związkach oraz o zmianie innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 1026 oraz z 2021 r. poz. 1603), a jej członkami, dotyczących odpłatnego zbycia:

  • na rzecz grupy producentów rolnych produktów lub grup produktów wyprodukowanych w gospodarstwach członków takiej grupy,
  • przez grupę producentów rolnych na rzecz jej członków towarów wykorzystywanych przez członka do produkcji produktów lub grup produktów, o których mowa w lit. a, oraz świadczenia usług związanych z tą produkcją;

8) realizowanych między wstępnie uznaną grupą producentów owoców i warzyw lub uznaną organizacją producentów owoców i warzyw, działających na podstawie ustawy z dnia 19 grudnia 2003 r. o organizacji rynków owoców i warzyw oraz rynku chmielu (Dz. U. z 2021 r. poz. 618), a jej członkami, dotyczących odpłatnego zbycia:

  • na rzecz takiej grupy lub organizacji produktów lub grup produktów wyprodukowanych w gospodarstwach członków takiej grupy lub organizacji,
  • przez taką grupę lub organizację na rzecz jej członków towarów wykorzystywanych przez członka do produkcji produktów lub grup produktów, o których mowa w lit. a, oraz świadczenia usług związanych z tą produkcją;

9) polegających na przypisaniu dochodu do zagranicznego zakładu położonego na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, jeżeli przepisy właściwych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, przewidują, że dochody te mogą być opodatkowane tylko w państwie innym niż Rzeczpospolita Polska.

Ceny transferowe – kto ma obowiązek 2022 

W kontekście roku 2022 obowiązek spoczywa zasadniczo na tych samych podmiotach, przy czym poszerzono zakres wyłączeń opisanych wyżej o:

1) Transakcje polegające wyłącznie na dokonaniu rozliczenia pomiędzy podmiotami powiązanymi wydatków poniesionych na rzecz podmiotu niepowiązanego, jeżeli łącznie są spełnione następujące warunki:

  • nie powstaje wartość dodana i rozliczenie następuje bez uwzględniania marży lub narzutu zysku,
  • rozliczenie nie jest związane bezpośrednio z inną transakcją kontrolowaną,
  • rozliczenie nastąpiło niezwłocznie po dokonaniu zapłaty na rzecz podmiotu niepowiązanego,
  • podmiot powiązany nie jest podmiotem mającym miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową

2) stanowiących usługi o niskiej wartości dodanej – w przypadku spełnienia warunków określonych w art. 11f (tj. w przypadku skorzystania z tzw. Safe Harbour dla usług o niskiej wartości dodanej)

3) dotyczących pożyczki, kredytu lub emisji obligacji – w przypadku spełnienia warunków określonych w art. 11g (tj. w przypadku skorzystania z tzw. Safe Harbour dla transakcji finansowych)

Dodatkowo w przypadku:

  • transakcji kontrolowanych zawieranych przez podmioty powiązane będące mikroprzedsiębiorcą lub małym przedsiębiorcą w rozumieniu odpowiednio art. 7 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców,
  • transakcji innych niż transakcje kontrolowane, o których mowa w art. 11o ust. 1 i 1a (tj. transakcji innych niż tzw. „transakcje rajowe”)

– lokalna dokumentacja cen transferowych może nie zawierać analizy porównawczej lub analizy zgodności.

Przepis ten ma zastosowanie w przypadku przedsiębiorcy, który w ostatnim roku podatkowym spełnił warunki określone do uznania go za mikro lub małego przedsiębiorcę. 

Ceny transferowe 2021 terminy

W kontekście dokumentacji cen transferowych za rok 2021 zastosowanie znajduje przedłużony termin. Konsekwentnie terminy przedłużono: 

  • do 30 września 2022 r – dla podatników, w przypadku których pierwotny termin upływał w okresie od 1 stycznia 2022 r. do 30 czerwca 2022 r. 
  • 3 miesiące – dla podatników, w przypadku których termin złożenia upływał w okresie od 1 lipca 2022 r. do 31 grudnia 2022 r. (w praktyce dla większości podmiotów, tj. podmiotów których rok podatkowy jest równy z kalendarzowym, termin ten upływa 31 grudnia 2022 r.) 

Ceny transferowe 2022 terminy

W kontekście terminów na sporządzenie dokumentacji cen transferowych za rok 2022 zastosowanie znajdą terminy wynikające ze znowelizowanych regulacji tj.:

  • Dokumentację należy przygotować do końca 10 miesiąca po zakończeniu roku podatkowego, tj. dla podmiotów z rokiem podatkowym równym z kalendarzowym, do końca października 2023. 
  • Oświadczenie o przygotowaniu dokumentacji i informację o cenach transferowych należy przygotować na podstawie dokumentacji cen transferowych i złożyć do końca 11 miesiąca po zakończeniu roku podatkowego, tj. dla podmiotów z rokiem podatkowym równym z kalendarzowym, do końca listopada 2023. 

Reforma podatkowa w Polsce, wprowadzona wraz z uchwaleniem tzw. Polskiego Ładu, dokonała rewolucyjnych zmian w systemie podatkowym w obszarze podatków dochodowych. Przedmiotowe zmiany nie ominęły również problematyki cen transferowych, choć należy uznać, że ich charakterystyka i zakres stanowią raczej doprecyzowanie dotychczas obowiązujących regulacji i, odmiennie od najbardziej kontrowersyjnych zmian wdrożonych przez Polski Ład, są rozwiązaniami zasadniczo korzystnymi dla podatników.  Poniżej przedstawiamy najważniejsze zmiany w cenach transferowych, wynikające z Polskiego Ładu.

Doprecyzowanie zakresu podmiotów powiązanych – spółka komandytowa i komandytowo-akcyjna

Nowe regulacje doprecyzowały, że poprzez podmioty powiązane należy rozumieć spółkę osobową i wspólników tej spółki, a w przypadku spółki komandytowej spółkę i jej komplementariusza, zaś w przypadku spółki komandytowo-akcyjnej spółkę i jej wspólnika. Tak sformułowane regulacje przywodzą na myśl wątpliwości czy w obecnym brzmieniu przepisów np. spółka komandytowa i jej komandytariusz są powiązani na gruncie cen transferowych. Komandytariusz nie prowadzi bowiem spraw spółki, ani nie odpowiada za jej zobowiązania, nie pełni także funkcji zarządczych. W przypadku więc gdyby komandytariusz spółki komandytowej posiadał mniej niż 25% praw do udziału w zyskach spółki mógłby zostać uznany za niepowiązanego względem spółki komandytowej, w której pełni tę funkcję.

Doprecyzowanie regulacji dotyczących korekt cen transferowych (TP Adjustment)

Polski Ład wprowadził także doprecyzowanie regulacji dotyczących korekt cen transferowych, które obecnie, dla utrzymania ich podatkowego charakteru, wymagają, aby podatnik posiadał albo oświadczenie podmiotu powiązanego, albo dowód księgowy, potwierdzające fakt dokonania korekty lustrzanej (dotychczas wymagane było jedynie oświadczenie).

Zmiany w wymogach dot. Safe Harbour

Zgodnie z nowymi regulacjami zastosowanie tzw. Safe Harbor (tj. zabezpieczenie rynkowego charakteru transakcji bez przeprowadzania osobnej analizy cen transferowych, poprzez ustrukturyzowanie jej zgodnie z obowiązującymi przepisami) wymaga obecnie posiadania przez usługobiorcę nie tylko szczegółowej kalkulacji wynagrodzenia, ale także opisu analizy funkcjonalnej (tj. szczegółowych funkcji, aktywów i ryzyk ponoszonych przez obie strony transakcji) przy czym istotne jest, aby informacje te uwzględniały wszystkich usługobiorców korzystających z usług kwalifikujących się do tzw. „Safe Harbour”. W tym kontekście należy wskazać, że uzyskanie tak szczegółowych informacji od grupowego usługodawcy może być utrudnione.

Nowe terminy sporządzenia dokumentacji cen transferowych za 2022

Nowe przepisy wprowadzają wydłużone terminy na sporządzenie lokalnej dokumentacji cen transferowych. Aktualnie, począwszy od 1 stycznia 2022 (tj. zasadniczo w przypadku dokumentowania transakcji zawartych po 1 stycznia 2022 r.) dokumentację cen transferowych sporządza się elektronicznie w terminie do końca 10 miesiąca po zakończeniu roku podatkowego, którego dotyczy.

Poluzowanie wymogów dot. refakturowania

Polski Ład wprowadził także zwolnienie z przygotowania dokumentacji cen transferowych właściwe dla transakcji polegających na refakturowaniu, poda warunkiem spełnienia określonych wymogów. Tj. transakcja polegająca na refakturze kosztów dot. innego podmiotu nie może być związana bezpośrednio z inną transakcją kontrolowaną, nie może powstawać wartość dodana w procesie refakturowania po stronie refakturującego, rozliczenie powinno zostać dokonane niezwłocznie po pierwotnym poniesieniu kosztu, a podmiot, którego dotyczy przedmiotowy koszt nie może posiadać siedziby, zarządu lub miejsca zamieszkania w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową. Ponadto, zwalnia się z dokumentowania transakcje korzystające z uproszczeń „Safe Harbour”.

Zwolnienia dla mikro i małych przedsiębiorców

Jedną z najkorzystniejszych zmian jest zwolnienie niektórych podatników z obowiązku przygotowywania analizy cen transferowych (lub analizy zgodności).

Zgodnie bowiem z przepisami, podmiot, który w co najmniej jednym roku z dwóch ostatnich lat obrotowych spełniał łącznie następujące warunki:

  • zatrudniał średniorocznie mniej niż 10 pracowników oraz
  • osiągnął roczny obrót netto ze sprzedaży towarów, wyrobów i usług oraz z operacji finansowych nieprzekraczający równowartości w złotych 2 milionów euro, lub sumy aktywów jego bilansu sporządzonego na koniec jednego z tych lat nie przekroczyły równowartości w złotych 2 milionów euro;

lub

  • zatrudniał średniorocznie mniej niż 50 pracowników oraz
  • osiągnął roczny obrót netto ze sprzedaży towarów, wyrobów i usług oraz z operacji finansowych nieprzekraczający równowartości w złotych 10 milionów euro, lub sumy aktywów jego bilansu sporządzonego na koniec jednego z tych lat nie przekroczyły równowartości w złotych 10 milionów euro 

tj. posiada status mikro lub małego przedsiębiorcy, zgodnie z ustawą Prawo przedsiębiorców, przygotowując dokumentację cen transferowych może nie opracowywać analizy cen transferowych lub analizy zgodności.

Zmiana ta jest zdecydowanie korzystna z punktu widzenia nakładu prac administracyjnych i kosztów zewnętrznych dotyczących obowiązków z zakresu opracowywania dokumentacji cen transferowych wymaganych od mniejszych podmiotów.

Wydłużenie terminu na przekazanie dokumentacji cen transferowych za 2022 r. 

Polski Ład wydłużył także termin na przekazanie dokumentacji kontrolującym w przypadku przekazania wezwania do jej przedstawienia (z 7 do 14 dni).

Nowe zasady sporządzania i podpisywania informacji o cenach transferowych za 2022 r. 

Zmiany nie ominęły także informacji o cenach transferowych oraz oświadczenia o sporządzeniu dokumentacji i stosowaniu cen rynkowych. W obecnym stanie prawnym informacja składana jest na podstawie dokumentacji cen transferowych do końca jedenastego miesiąca po zakończeniu roku podatkowego, którego dotyczy i przekazywana jest właściwemu naczelnikowi US (do tej pory informację przekazywano Szefowi KAS, zaś oświadczenie o sporządzeniu dokumentacji właściwemu naczelnikowi US). Zniknął obowiązek przygotowania i podpisywania osobnego oświadczenia – obecnie będzie ono elementem składowym informacji o cenach transferowych.

Poluzowano także ograniczenia dot. podpisu informacji przez pełnomocnika. Obecnie informację będzie mógł podpisać również pełnomocnik będący adwokatem, radcą prawnym, biegłym rewidentem lub doradcą podatkowym. Bazowo oświadczenie podpisuje kierownik jednostki, a w przypadki zarządu wieloosobowego – wyznaczony jego członek, przy czym odpowiedzialność za niezłożenie informacji spoczywa na wszystkich zobowiązanych (wyznaczenie osoby do podpisania i złożenia informacji nie zwalnia z odpowiedzialności za niedotrzymanie tego obowiązku).

Nowe regulacje będą obowiązywały dla dokumentacji cen transferowych sporządzanej dla transakcji kontrolowanych i transakcji innych niż transakcje kontrolowane, rozpoczętych i niezakończonych przed dniem 1 stycznia 2022 r., w zakresie tej części tych transakcji, które są realizowane w roku podatkowym rozpoczynającym się po dniu 31 grudnia 2021 r.

W obliczu pandemii Covid-19, która ogarnęła świat w 2020 roku wielu podatników staje przed wyzwaniem polegającym na podsumowaniu rozliczeń wewnątrzgrupowych i sporządzeniu dokumentacji cen transferowych.

Wpływ Covid-19 na ceny transferowe

Z całą pewnością można stwierdzić, że w 2020 roku ceny transferowe, przez pandemię koronawirusa COVID-19, będą kalkulowane w sposób odmienny niż wynikałoby to ze stosowanych w poprzednich latach polityk i zasad. Wiele branż i przedsiębiorstw odczuło negatywne skutki pandemii, wynikające z ograniczenia obrotu towarowego lub uniemożliwienia świadczenia usług (ewentualnie także ich ograniczenia, np. poprzez wprowadzenie specjalnego reżimu sanitarnego). Skutki te mogły wynikać zarówno ze zwiększonego poziomu kosztów, które dotychczasowo nie były ponoszone przez podatników czy też ze zmniejszonego poziomu przychodów (lub z obu tych czynników łącznie). W sytuacji, gdy przez pryzmat COVID analizowane są ceny transferowe i także szerzej – podatki (CIT, VAT) najczęściej występującymi konsekwencjami będą:

  • zaburzenia płynności finansowej wynikające z konieczności regulowania VAT należnego przy jednoczesnym wydłużeniu terminów płatności lub braku możliwości wyegzekwowania zapłaty od kontrahentów, nieposiadających środków finansowych
  • zmiany cen stosowanych na rynku i w grupach
  • zmiany w strukturze zatrudnienia
  • zmiany sposobu rozliczeń pomiędzy podmiotami powiązanymi
  • zmiany treści zawartych umów
  • zmiany terminów płatności lub form płatności (np. wprowadzenie powszechniejszego mechanizmu kompensat)

Ceny transferowe a COVID-19

Konsekwencje właściwe dla cen transferowych w podatku CIT będą miały wpływ na:

  • kształt i zawartość dokumentacji cen transferowych
  • treść analiz porównawczych (analizy cen transferowych)
  • konieczność zabezpieczenia wprowadzonych zmian w rozliczeniach z perspektywy potencjalnej kontroli
  • konieczność zabezpieczenia rynkowego poziomu cen
  • konieczność zabezpieczenia pozycji członków zarządu (w kontekście składanego oświadczenia o rynkowości stosowanych cen transferowych).

Konsekwentnie, analizując obowiązek dokumentacyjny za 2020 rok konieczne jest ustalenie czy w przypadku danego podatnika wystąpiły jakiegoś rodzaju konsekwencje wynikające z pandemii COVID-19 i czy ich wpływ był istotny dla działalności tego podmiotu. Jeżeli tak, konieczne może być zabezpieczenie wskazanych wyżej obszarów z perspektywy cen transferowych.

Wytyczne OECD w zakresie cen transferowych a pandemia 

Zgodnie z Wytycznymi OECD, dotyczącymi wpływu pandemii na ceny transferowe („Guidance on the transfer pricing implications of the COVID-19 pandemic”), które mają pomóc zarówno podmiotom powiązanym, jak również administracjom podatkowym w znalezieniu satysfakcjonujących rozwiązań odnośnie problematyki stosowania zasady ceny rynkowej w latach obrotowych objętych wpływem pandemii, szereg problemów związanych z cenami transferowymi będzie wymagał stosowania nieszablonowych rozwiązań w kontekście dokumentowania roku 2020. Wytyczne OECD adresują kwestię braku miarodajnych danych dla skalkulowania wpływu pandemii na określone branże, który mógłby być podstawą dla zaktualizowania analiz danych porównawczych, wskazując na możliwość referowania do danych dot. kryzysu finansowego z lat 2008-2009 czy stosowaniu podejścia w oparciu o koszty budżetowane. Jednocześnie zwracają uwagę, że wszelkie zdarzenia gospodarcze wpływające na rozliczenia i charakter działalności podmiotu podczas pandemii powinny być oceniane zgodnie z dotychczasową praktyką. W procesie dostosowywania dokumentacji za 2020 rok posiłkowanie się Wytycznymi OECD jest zdecydowanie zalecanym działaniem.

Ceny transferowe a MDR

Co również istotne, zmiany w rozliczeniach wewnątrzgrupowych, wynikające z pandemii koronawirusa, mogą przybierać formę szeroko rozumianej restrukturyzacji, polegającej np. na przeniesieniu danego obszaru działalności z jednego podmiotu do innego. Chęć wygenerowania oszczędności na poziomie grupowym może prowadzić do podjęcia działań zmierzających do koncentracji określonych funkcji i aktywów w ramach poszczególnych podmiotów. W takim wypadku konieczne może stać się przeanalizowanie takich zmian z perspektywy przepisów o MDR. Przeniesienie obszaru działalności z jednego podmiotu do innego wiąże się z przeniesieniem również potencjału do generowania zysku, co wpływa na poziom przychodów obu podmiotów. Tego rodzaju zdarzenie może wymagać przeanalizowania go z perspektywy obowiązku raportowania schematu podatkowego.

 

Ceny transferowe a pożyczki

Szczególną uwagę należy również zwrócić na kwestie finansowania wewnątrzgrupowego, którego źródeł można upatrywać w trakcie trwającej w 2020 roku pandemii. Kontrahenci (pożyczkodawca i pożyczkobiorca) powinni przeanalizować nie tylko wzajemną sytuację finansową, ale również wziąć pod uwagę poziom rynkowego oprocentowania, a ten z uwagi na spadające w okresie pandemii referencyjne stopy procentowe może nie być łatwy do oszacowania (jeden z głównych składników zmiennego oprocentowania spada, ale faktyczne ryzyko udzielenia finansowania podmiotowi działającemu np. w branży dotkniętej lockdownem wzrasta i powinno być odzwierciedlone w poziomie oprocentowania). Konsekwentnie ceny transferowe w kontekście udzielonej lub otrzymanej od podmiotu powiązanego pożyczki powinny być skalkulowane w sposób uwzględniający poziom ryzyka wynikającego z panującej w danym okresie sytuacji.

 

Analiza cen transferowych a COVID

W kontekście pandemii koronawirusa konieczne jest również podjęcie wysiłku w celu zweryfikowania czy analizy cen transferowych przeprowadzone w latach ubiegłych wymagają aktualizacji. Jeżeli podatnik odczuł konsekwencje pandemii COVID-19 i miały one istotny wpływ na jego działalność, to być może z perspektywy cen transferowych należałoby zabezpieczyć również rynkowy charakter rozliczeń wewnątrzgrupowych, poprzez stosowną aktualizację sporządzonych w latach ubiegłych analiz cen transferowych. W ślad za taką aktualizacją powinno iść podjęcie dodatkowych działań w celu uwzględnienia jej w dokumentacji cen transferowych.